股权激励，如今已经渐渐成为人们耳熟能详的名词，不少人也已是股权激励的亲身参与者。在享受股权激励所带来收益的同时，因参与股权激励计划所产生的所得税问题却容易被忽视。
在股权激励架构搭建、行权、退出等一系列过程中，所得税是贯穿始终的一个重要税种，本文将简要介绍股权激励过程中的相关所得税问题。
一非上市公司股权激励的所得税
1. 不同持股模式下的税务处理
目前实践中，股权激励较为常用的持股模式有员工直接持股、通过公司持股以及通过合伙企业持股。不同模式的税务处理可汇总如下表：
2. 有限合伙作为持股平台，未必一定省税
因直接持股方式对员工长期持股约束不足,大多公司倾向于以间接持股方式开展股权激励，公司创始股东可通过作为有限公司大股东或有限合伙企业普通合伙人的方式实现对持股平台的控制，防止公司控制权分散。
实践中部分公司认为有限合伙企业税率较低，最适宜作为股权激励持股平台，但在公司效益达到一定程度的情况下，有限合伙企业不一定存在税收上的优势。
(1) 有限公司作为持股平台，如仅通过员工转让其持有的该有限公司股权方式实现退出，员工应按照财产转让所得适用20%税率；如通过先转让该有限公司持有公司股份再以定向分红方式实现员工退出，该有限公司应按照25%的税率缴纳企业所得税，员工应按照利息、股息、红利所得适用20%税率。
(2) 有限合伙企业作为持股平台，无论员工以何种方式实现退出，有限合伙企业本身不需要缴纳税费，员工适用5%-35%累进税率。如届时公司发展良好，有限合伙企业通过公司分红所得收益较高，则员工适用税率将超过20%，即存在员工通过有限合伙企业适用税率高于通过有限公司适用税率的可能性。
（注：部分地区政策统一按20%税率计算税费）
上市公司股权激励的所得税
我国现行税法对于非上市公司股权激励税务没有明确的法律规定，而对于上市公司股权激励，目前已经形成了相对完整的税务法规体系，作了较为详细的规定。
上市公司不同股权激励形式（以限制股和股票期权为例）下员工个人所得税处理的方式如下：
说明如下：
1. 员工未来转让其取得的股票时，按照“财产转让所得”税目就其转让所得适用20%税率。根据财税[2005]35号文，目前个人转让境内上市公司股票暂免征收个人所得税。
2. 员工因拥有股权而参与企业税后利润分配取得的所得，按照“利息、股息、红利所得”适用20%的税率。根据财税[2012]85号文，对于个人持有的上市公司限售股，解禁前暂按10%税率计算，解禁后持股期限超过1年的，按5%税率计算。
3. 上市公司高管人员取得股票期权在行权时，如纳税确有困难的，经主管税务机关审核后可自行权之日起，在6个月期限内分期缴纳税费。
4. 应纳所得额的确定
(1) 限制性股票应纳税所得额=（股票登记日股票市价+本批次解禁股票当日价）÷2×本批次解禁股票份数-被激励对象实际支付的资金总额×（本批次解禁股票份数÷被激励对象获取的限制性股票总份数）
(2) 股票期权应纳所得额=（行权股票的每股市场价-员工取得该股票期权支付的每股施权价）×股票数量
上市公司股权激励的所得税优惠计税方法
现行税法规定在满足一定要求的情况下，员工参与股权激励计划取得收益时可适用优惠计税方法，即员工就股票期权行权或限制性股票解禁所取得的收入，在按照“工资、薪金所得”税目计算个人所得税时，可独立于当期其他工资、薪金所得单独计算，并可以应纳税所得额除以“规定月份数”后的商数确定所适用的税率，即应纳税额=（应纳税所得额÷规定月份数适用税率-速算扣除数）×规定月份数
（“规定月份数”是指员工取得来源于中国境内的股票期权形式工资薪金所得的境内工作期间月份数，长于12个月的，按12个月计算。）
1. 适用条件
根据国税函[2009]461号文，上述优惠计税方法适用于上市公司和上市公司控股企业的员工，其中要求上市公司直接或间接占控股企业股份比例最低为30%（间接控股限于上市公司对二级子公司的持股）。
2. 不适用条件
(1) 除符合条件的上市公司和上市公司控股企业之外的集团公司、非上市公司员工取得的股权激励所得；
(2) 公司上市前设立股权激励计划，上市之后才取得股权激励所得；
(3) 未按照国税函[2009]461号文规定向主管税务部门履行资料报送义务。
3. 举例说明
假设员工在上市公司工作四年，并于两年前参与该公司股票期权计划，被授予股票期权数量10,000股，施权（授予）价20元/股，现根据股票期权计划的规定行权，行权当日收盘价为50元/股。
其应纳税所得额=（50元/股-20元/股）×10,000股=300,000元
不适用时，应纳税额=（300,000元-3,500元）×45%-13,505元=119,920元
适用时，应纳税额=（300,000元÷12×25%-1,005元）×12=62,940元
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本文作者：星瀚律师